房地产税应彰显分配正义

□张富强   2017-01-14 23:10:11

采用土地及所附建筑物价值相结合的计税方式,能够确保即将出台的《房地产税法》将国民收入分配正当性价值体现到具体的规范或条款之中

近十年来,中国房地产市场发展迅速,商品房价格一路高涨,严重影响城镇居民消费的幸福指数,而地方政府所得在房价中占比高也引发社会对国民收入分配不公的严重忧虑。国务院多次出台房市调控措施,但房地产价格仍然呈现上涨势头。在此背景下,以法律手段介入房地产价格的调控,以增课“房产保有税”为重要内容的房地产税,来抑制抬高房地产价格的非理性的投机投资行为,已经提到了全国人大常委会的议事日程上。

房地产税立法应体现国民收入分配的正义性价值

目前,房价高企已经严重影响城镇居民安居乐业的生活方式,地方政府以征收房地产税费等形式取得高额所得的现状更是令人担忧。2014年,房地产税费已占全国财政收入的40%和地方财政本级收入的67.01%。其中,房地产税和土地出让金分别约占全国财政收入总额的8%和32%;约占地方财政本级收入的27.81%和39.2%。

政府所得在房价中占比过高已构成了对国民收入分配的不公,现行房地产税费制度难以体现国民收入分配的正当性价值。而本轮房地产税立法的核心是课征房产保有税,保有税的课征涉及国民收入的再分配,涉及到城乡居民购房之后还需在房产保有期间再向国家交纳相应的税费,纳税人的私有财富将再次受到相应的削弱。因而努力构建和谐的国家与纳税人间收入分配关系、充分体现国民收入分配的正当性价值,已成为当下房地产税立法亟待解决的问题。

显然,现行房价已经严重影响国民收入分配的和谐关系,而国民收入分配的正当性价值需要通过房地产税立法得以充分体现,由此说明法之正当性价值体现的重要性。所谓法的正当性,实际上是一种存在于人性深处的理性,是一种根植于人们内心的价值标准。它可以被概述为社会公众对国家宪法、法律及其法律规范的认同与忠诚,在实然法的层面,正当性主要通过合法性来体现,合法才正当,并具有实效。正当性的内涵还包括人们基于特定价值尺度对法律作出的正面评价和积极肯定。合理性是道德性价值上的正当性,即具有公平性、正义性价值的法律才能被称为正当的。客观而言,如果我们希望人民大众能够对于即将出台的《房地产税法》表现出一种普遍认同、赞同与遵从,就应当力求该法律的制定符合人民大众对其的心理预期,体现税收公平、分配正义等价值目标,集中反映纳税人的最大利益,通过满足合法性、公平性、正义性、合理性和实效性等一系列要件,使之真正体现国民收入分配的正当性价值。

国家立法机关和立法者在房地产立法过程中,只有在尊重市场规律和社会公众利益的前提下,有效地调控地方政府出让土地的速度和价格,对土地出让金实行限价和低价,有效地抑制土地出让金的上涨,同时,改费为税,用税收收入为低收入居民提供适当比例的低价房和廉租房,才能使不久即将面世的《房地产税法》,表现为一种充分体现公平性、正义性、实效性和合理性价值标准的良法,从而使社会大众对其表现出一种普遍的赞同与服从。

房地产税立法应贯彻宪法保障公民基本权利原则

市场经济发达国家一贯重视对公民居住权的宪法保障,有的明确将居住权上升为宪法权利,有的则通过制定房地产税法对保障公民居住权作出具体的制度安排。美国是世界上房地产税法较为完善的国家,先后制定《国内收入法典》、《国民可承担住宅法案》和《城市与住房发展法》等,它将房地产税作为地方政府主要税种,但主要针对有稳定收入又相当富足的家庭,至于低收入家庭,则通过提供保障房、低租房等多种形式,并视实际需要给予住房补助、租金补贴和抵押保险等财政扶持。

中国宪法坚持保障公民基本权利原则,居住权属公民基本权利体系中的基础性权利,理应得到国家的保障,并应当将它上升为一项宪法性的权利,从宪法高度切实保障公民的基本居住权。并通过相关立法或房地产税立法,保障国家课税应以保障居民基本居住水平所需的一定面积的住房,基本居住水平即至少人均80平方米以下的房地产免纳房地产税,但基本居住水平即人均80平方米以上的房地产则需要缴纳房地产税。对于退伍军人、残疾人和老年人等特定群体则应当给予适当的减免措施。但对超过基本所需的面积或第二套房可根据不同情况承担一定比例的税负,对于个人所有的度假房、投资房以及出租房分别征收不同比例的税收,以保障房地产税有效地发挥调控房价、调控住房空置率,抑制非理性投资和投机活动,在税收法定原则下,实现居者有其屋的目标。

2016年12月5日,上海,个人住房房产税缴纳进行中。CFP供图 拓宽征税对象范围

目前,中国房地产保有税的征税范围主要局限于城镇商业性房地产,个人所有的非营业性房地产暂无须纳税。这种区别对待商业性住宅与个人非营业性住宅的做法在客观上有违于税收公平原则。按照市场经济发达国家的一般做法,房地产保有税制往往采用“宽税基”的模式,其征收的范围包括不同性质的住宅,体现了按纳税人纳税能力征税的税收立法公平性。因此,中国房地产保有税的改革可以借鉴这种“宽税基”的模式,将房地产税的征收范围明确扩大至个人所有的非经营性房地产,即对所有的房产,包括个人用房、商业用房和工业用房,课征房地产税。事实上,房地产税课税对象越广泛,税基越宽泛,税源越充沛,越有益于分散税收负担。

当然,考虑到中国房地产领域的实际情况,扩宽征税对象的范围必须充分考虑居民纳税人的收入状况或负税能力。无论房地产保有税如何改革,都不宜对家庭的第一套房或家庭人均一定标准即80平方米以下单位面积的住房课税,这是中国政府确保国民拥有基本住房的一条红线,也是税收公平原则在中国房地产税立法上的必要体现,更是消除广大民众对房地产税制改革的抵触心理、从而推进并保证深层次税制改革顺利完成的重要保障。

消除重复课税的税种设计

中国现行房地产税主要采取分别课征房产税和城镇土地使用税的分立模式,其中,对于土地价值存在重复征税。加上事先支付的土地出让金,构成了同一征税对象面临三重征税的现象。据统计,2014年房地产税费约占全国财政收入的40%和地方财政本级收入的67.01%。其中,房地产税和土地出让金分别约占全国财政收入总额的8%和32%;约占地方财政本级收入的27.81%和39.2%。同时,关于税费与房价的占比分析,从全国来看,2014年土地出让金和房地产相关的11种税收占房地产销售额的85.8%;从城市来看,2015年,土地出让金和税收占房价的56.8%;从上市企业来看,2015年土地转让金和税收占房价的56%。可见,政府的重复征税致使其所得在房价中占比畸高,且明显造成国民收入分配不公。

在国外,无论是日本、奥地利、荷兰和泰国等对土地与建筑物采取分别课征的模式,还是法国、墨西哥等将土地及其地上建筑物、附着物合并征收不动产税的模式,都仅对土地价值进行一次性征收,不同税种之间不发生课征的重叠。这种做法值得中国借鉴,但鉴于土地国有化的特殊情况,以采取合并征收的模式为宜。

首先,目前作为房产税计税依据的房屋原值的“余值”本身就包括土地使用权的价值,“租金”不仅是房屋使用权的对价,也内含了土地使用费在内。因此,采取房地一体的课税模式,按照房屋和土地共同价值统一予以评估征税,可以有效地解决重复征税问题,使得税制公平合理。

其次,将房产税、城镇土地使用税予以统一,统称房地产税,并适用同一税率,符合中国“房随地走,地随房走”的物权法原则,能够整体性地衡量居民纳税人的财产能力。

最后,规定将现行房产税和城镇土地使用税合并为统一的房地产税,并扣除其中与土地出让金重复的部分,能有效抑制房价,也有助于简化税制,提高执法效率,降低税收征管成本,减少因为房产税制与土地税制的差异而带来的税收规避行为,实现纳税人不就同一征税对象承担重复税负的正义价值。

设置差别化的比例税率

中国现行房产税采用单一比例税率和定额税率模式,未能科学地反映不同居民纳税人的实际税收负担。我们可以借鉴欧美国家就城市与农村、商业与农业等房地产设计不同税率的做法,通过房地产立法,针对不同城市、不同区域、不同性质的房地产,设计一定幅度的差别税率,供地方立法机关制定实施细则时选择,以体现税率的灵活性。

事实上,根据不同地区、不同城市、同一城市中的不同区域以及不同性质的房地产,制定具有弹性、灵活性和累进性的差别税率,与中国区域经济发展不平衡以及不同地段和不同性质房地产价值存在巨大差异的现状相适应,这样做可以有效地发挥房地产保有税对纳税人财富再次分配进行调节的作用,使收入高、纳税能力强的纳税人多纳税,使收入低、纳税能力弱的纳税人少纳税或不纳税,从而实现税负公平合理的纵向平等要求。

以市场评估值作为计税依据

就计税依据而言,中国现行房地产保有税的计税依据是房产原值的余值或出租房屋的租金收入,房产原值的余值无法体现房产的“时间价值”;而房屋租赁则由于一旦租赁合同时间长,之前低价锁定租金,也不能反映租金的“时间价值”。

在世界范围内,以美国、欧洲为代表的OECD国家和南美国家大部分以房地产市场评估价值作为计税依据,以求反映最为真实、合适的房产价值。根据中国房地产市场的现状,房地产税立法选择以“房产市场评估值”为计税依据同样是比较合适和富有实效的。

房产市场评估能够及时反映房产价格随着市场供求关系、房地产政策、折旧损耗等变化而变化,从而能客观地核算出房地产的真实价值,这既符合量能课税原则中尽量接近房产真实价值的要求,又能反映纳税人实际的纳税能力。同时,房地产税立法应当明确规定房地产市场评估值。包括应税住房的价值及其所附土地的价值,且土地课征房地产税的实践中按市场评估价值的60%计算。

采用土地及所附建筑物价值相结合的计税方式,有助于免去因采用土地及其附属建筑物分开计算模式所带来的征税高成本低效率,从而在量能课税原则下既保障纳税人不重复纳税,又确保地方财政收入的稳定增长,凸显制度设计的实效性,确保即将出台的《房地产税法》将国民收入分配正当性价值体现到具体的规范或条款之中,具有较强的可操作性。

(作者为华南理工大学法学院教授、中国财税法学研究会副会长)

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